EN EL TRIBUNAL SUPREMO DE PUERTO RICO
Francisco Levy, Hijo, Inc. Apelante Certiorari v. 2000 TSPR 84 Municipio de Manatí Apelado
Número del Caso: AC-1999-0028
Fecha: 12/junio/2000
Tribunal de Circuito de Apelaciones: Circuito Regional III
Juez Ponente: Hon. Carmen Ana Pesante Martínez
Abogado de la Parte Apelante:
Lcdo. José Luis Vilá Pérez
Abogado de la Parte Apelada:
Lcdo. José E. Colón Santana
Materia: Acción Civil
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Francisco Levy, Hijo, Inc.
Apelante
vs. AC-99-28 APELACIÓN
Municipio de Manatí
Apelado
OPINIÓN DEL TRIBUNAL EMITIDA POR EL JUEZ ASOCIADO SEÑOR REBOLLO LÓPEZ
San Juan, Puerto Rico, a 12 de junio de 2000
El 23 de enero de 1996, la Autoridad de Carreteras
y Transportación de Puerto Rico adjudicó subasta a favor
de Francisco Levy Hijo, Inc. (en adelante, “Levy”) para
la construcción de un tramo del Expreso de Diego que
discurría por el Municipio de Manatí. Luego de terminada
la obra, el Municipio le notificó a Levy una
determinación final de deficiencia, en el pago de
arbitrios sobre la construcción del proyecto, por la
suma de $105,192 más intereses, penalidades y recargos
por la cantidad inicial de $47,336. El arbitrio fue
calculado conforme a las AC-1999-28 3
disposiciones de la Ordenanza Núm. 30, Serie 1994-95, de
ese Municipio, ascendiendo al 2.5% del precio del contrato
de construcción.
Levy se negó a pagar el
arbitrio e instó demanda sobre
sentencia declaratoria contra el
Municipio de Manatí ante la Sala
Superior de Arecibo del Tribunal
de Primera Instancia en solicitud
de la anulación de la imposición
de los arbitrios. El tribunal de
instancia dictó sentencia
favorable a Levy. Insatisfecho, el
Municipio de Manatí apeló al
Tribunal de Circuito de
Apelaciones y alegó, en lo
pertinente al recurso hoy ante
nuestra consideración, que erró el
tribunal de instancia al resolver
que el cobro de arbitrios de
construcción constituía una doble
tributación prohibida por ley.
El Tribunal de Circuito de Apelaciones revocó;
concluyó que el caso de marras no es uno de doble
tributación pues la Asamblea Legislativa facultó a los
municipios para que, además de imponer patentes sobre el
monto del volumen de negocios llevados a cabo por una AC-1999-28 4
entidad dentro de su municipio, pudiera también imponer
arbitrios de construcción sobre el costo total o el valor
de toda obra de construcción, efectuada dentro de los
límites municipales. Ello implica, según el Tribunal de
Circuito de Apelaciones, que quien se dedique a la
industria de la construcción en Puerto Rico tiene que
incluir en su declaración de patente municipal, según lo
requieran las ordenanzas pertinentes, el valor de la obra
además de pagar un arbitrio de construcción, si así lo ha
requerido el municipio mediante ordenanza a esos efectos,
que puede extenderse sobre todo el costo de la obra al tipo
impuesto en las respectivas ordenanzas municipales, siempre
que el mismo sea razonable.
De esta sentencia Levy recurrió ante este Tribunal,
alegando que erró el tribunal apelativo intermedio al
determinar que el Municipio tiene facultad para imponer el
arbitrio de construcción computado sobre todos los costos
de construcción, en violación a la prohibición expresa de
la Sección 2004 del Código de Rentas Internas de Puerto
Rico de 1994 y en abierta contradicción con lo decidido por
este Tribunal en San Miguel & Cía. v. Diez de Andino, Tes.,
71 DPR 344 (1950).1
1 En ese caso anulamos un arbitrio municipal a base de que constituía un esquema impermisible de doble tributación sobre un mismo evento económico. Luego, en Las Piedras Construction v. Municipio de Dorado, 134 D.P.R. 1018 (1994), dispusimos que, al menos hasta que entrara en vigor la Ley Núm. 93 de 17 de noviembre de 1992, la Ley de Patentes, vigente desde el 1974, no lo autorizaba. AC-1999-28 5
Para Levy no cabe discusión sobre el hecho de que un
municipio tiene autoridad suficiente para imponer un
arbitrio de construcción además de la patente municipal
sobre el proyecto; esto es, Levy admite que el Municipio
tiene tal facultad, pero acentúa que ésta no es la
controversia planteada en el caso de marras, ni la razón
para decidir del tribunal de primera instancia. Argumenta
Levy que dicho foro judicial lo que determinó fue que la
Sección 2004 del Código de Rentas Internas de Puerto Rico
de 1994 prohibe a los municipios de Puerto Rico gravar con
un arbitrio local cualquier artículo sujeto a contribución
bajo la ley estatal.
A esos efectos, argumenta Levy que computar un
arbitrio de construcción basado en el costo total de la
obra equivale en parte a gravar doblemente la partida
relativa al costo de materiales de construcción, pues los
mismos son objeto directo de tributación estatal. Levy
sostiene que la Sección 2004 del Código de Rentas Internas
de 1994 requiere que el Director de Finanzas municipal
deduzca, de la suma de todos los costos incurridos en la
construcción de la obra, el costo de los materiales usados
o consumidos en la misma a fin de determinar el arbitrio a
pagar.
Expedimos el recurso. Estando en posición de resolver
el mismo, procedemos a así hacerlo. AC-1999-28 6
I
En la Constitución del Estado Libre Asociado de Puerto
Rico se dispone que “[e]l poder del Estado Libre Asociado
para imponer y cobrar contribuciones y autorizar su
imposición y cobro por los municipios se ejercerá según se
disponga por la Asamblea Legislativa, y nunca será rendido
o suspendido.”2 Queda claro, entonces, que los municipios no
tienen un poder inherente, independiente del Estado, para
imponer contribuciones.3 En atención a dicho decreto
constitucional la Asamblea Legislativa ha aprobado varias
leyes que regulan la facultad municipal para recaudar
impuestos. Entre estas leyes contamos con la Ley de
Municipios Autónomos, tal como fue aprobada en 1991, que
concedía el poder a los municipios para:
“[...]imponer y cobrar contribuciones o tributos por los conceptos y en la forma que a continuación se establece: [...]
2 1 L.P.R.A. Art. VI, sec. 2. 3 Valga aclarar que en Puerto Rico no existe una prohibición constitucional a la doble tributación; sin embargo, la intención legislativa imponiéndola debe ser clara y explícita, ya que nunca se presume. Las Piedras Construction Corp. v. Municipio de Dorado, res. el 28 de enero de 1994, 134 D.P.R. 1038 (1994). Hemos dicho que estamos ante un caso de doble tributación cuando el arbitrio recae sobre la misma propiedad, es impuesto por la misma entidad gubernamental, durante el mismo período contributivo y, para el mismo fin. Monllor & Boscio, Sucrs. v. Sancho Bonet Tes., 61 D.P.R. 67, 69 (1942). Sin embargo, el examen de estos indicadores no es el método exclusivo para determinar si existe o no doble tributación. Deberá observarse el efecto real, práctico-económico, de la imposición del arbitrio. Véase Sucn. Giusti v. Tribl. De Contribuciones, 70 D.P.R. 117 (1949); y San Miguel & Cía. v. Diez de Andino, Tes., 71 D.P.R. 344 (1950). AC-1999-28 7
(d)Imponer y cobrar contribuciones, derechos, licencias, arbitrios de construcción y otros arbitrios e impuestos, tasas y tarifas razonables dentro de los límites territoriales del municipio, compatibles con las Leyes del Estado Libre Asociado de Puerto Rico, incluyendo, sin que se entienda como una limitación, por el estacionamiento en vías públicas municipales; por la apertura de establecimientos comerciales, industriales y de derribo de edificios; por la ocupación de vías públicas municipales y por el recogido y disposición de desperdicios.”4 (Énfasis suplido.)
La letra de la ley era clara y tajante en cuanto al
poder concedido a los municipios para cobrar arbitrios
sobre las obras de construcción dentro de sus límites
territoriales. La gran limitación al poder impositivo
municipal, reconocido en la Ley de Municipios Autónomos,
era el requisito obvio y expreso en la ley de que la
contribución fuera compatible con las leyes del Estado
Libre Asociado de Puerto Rico. El Código de Rentas
Internas de 1994, cuya aprobación es posterior a la Ley de
Municipios Autónomos, pero anterior a la enmienda de la
Sección 4052 de la Ley de Municipios Autónomos citada, por
su parte, en la sección 20045 dispone que:
“A partir de la fecha de vigencia de esta Parte ningún municipio o división administrativa del Gobierno del Estado Libre Asociado de Puerto Rico podrá imponer o recaudar ningún arbitrio local sobre cualquier artículo sujeto al pago de impuesto bajo las disposiciones de esta Parte. Se exceptúa de esta disposición la contribución sobre el volumen de negocio autorizada por las secs. 651 et seq. del Título 21, conocidas como “Ley de Patentes Municipales”, cuya imposición por los municipios queda expresamente autorizada,
4 21 L.P.R.A. sec. 4052. 5 13 L.P.R.A. sec. 9004. AC-1999-28 8
debiendo incluirse en el volumen de negocios las operaciones mercantiles sobre los artículos gravados por esta Parte. No obstante cuando la aplicación de la Ley de Patentes Municipales, conjuntamente con la aplicación de esta Parte, produzca una situación contributiva insostenible por infringir alguna prohibición constitucional, si dicha situación resulta constitucional mediante la imposición y cobro de uno solo de los impuestos, prevalecerá la contribución estatal.” (Énfasis suplido)
Es evidente que el Código de Rentas Internas pretendió
exceptuar de la imposición de arbitrios municipales a todo
artículo o actividad gravada por reclamos contributivos
estatales. La letra de la sec. 2004 de ese Código aprobado
en 1994, y la cual sigue vigente, decreta tajantemente que
“[a] partir de la fecha de vigencia” de dicho subtítulo
“ningún municipio” “podrá imponer o recaudar ningún
arbitrio local sobre cualquier artículo sujeto al pago de
impuesto” bajo las disposiciones de dicho Código. Tan
tajante es la prohibición que dicha sección expresamente
consigna la única excepción a la regla: queda vigente lo
dispuesto en la Ley de Patentes Municipales, Ley Núm. 113
de 10 de julio de 1974, según enmendada, sobre la
autorización para cobrar patentes sobre el “volumen de
negocios” en cuyo concepto se incluyen las operaciones
mercantiles sobre los artículos ya gravados por la ley
estatal.
En fin, la ley vigente al momento de perfeccionarse el
contrato aquí en controversia permitía a los municipios
cobrar patentes por obras de construcción basados en el
montante del “volumen de negocios”, aunque incidentalmente AC-1999-28 9
se incurriese en una exigencia de doble tributación en el
cobro de patente. Siendo así, si en el caso que nos ocupa,
en lugar de tratarse del cobro de arbitrios de
construcción, se tratase de patentes por negocio de
construcción, el monto de la patente podría legítimamente
recaer sobre el volumen de negocio; incluyéndose lo gastado
en materiales de construcción en el cálculo de dicho
volumen de negocio sin importar el hecho de que sobre
dichos materiales --entre los que se cuenta el cemento-- se
hubiese pagado un impuesto estatal.
Ello es así pues la Ley de Patentes Municipales define
el término “volumen de negocios” como “los ingresos brutos
que se reciban o se devenguen por la prestación de
cualquier servicio, por la venta de cualquier bien, o por
cualquier otra industria o negocio [...]”6 Pudiera decirse
que la Ley de Patentes Municipales era, y es, una ley
privilegiada en el sentido de ser una excepción al
principio de prohibición de doble tributación. Tal era la
situación de las patentes al momento de perfeccionarse el
contrato del caso de marras y tal sigue siendo la situación
en la actualidad. Sin embargo el caso que nos ocupa es
distinto al cobro de patentes: el mismo no se rige por la
Ley de Patentes Municipales.
En el caso de marras, Levy impugna la acción por
parte del Municipio de Manatí, de imponer arbitrios sobre
el costo total de una obra de construcción acordada en AC-1999-28 10
enero de 1996, incluyéndose en ese cómputo el costo de los
materiales. No se trata aquí de impugnar el cobro de
patentes sobre el “volumen del negocio” de construcción,
lo cual estaba y está expresamente protegido por el Código
de Rentas Internas, aun para permitir la doble
tributación. El Código de Rentas Internas, desde 1994, era
claro al prohibir la doble tributación mediante la forma
de arbitrios municipales.
De ahí que cuando la Ley de Municipios Autónomos, en
el 1991, al referirse al poder de los municipios para
imponer y cobrar arbitrios de forma compatible con las
leyes del Estado Libre Asociado, prohibía que los
municipios impusiesen una doble tributación en forma de
arbitrios. No existía en la Ley de 1991 de Municipios
Autónomos, ni en el Código de Rentas Internas, para la
fecha del 23 de enero de 1996, ningún trato legislativo
preferencial sobre los arbitrios municipales en lo
respectivo al asunto de la doble tributación. La norma
general de la prohibición de la doble tributación regía
para entonces.
No fue sino hasta el 6 de septiembre de 1996, que se
aprobaron enmiendas a la Ley de Municipios Autónomos y
mediante la Ley de Arbitrios Municipales, Ley Núm. 199 de
6 de septiembre de 1996, se hizo constar que:
“[...] Para los propósitos de la determinación del arbitrio de construcción, el costo total de la obra será el costo en que se incurra para
6 21 L.P.R.A. sec. 651 (a). AC-1999-28 11
realizar el proyecto luego de deducirle el costo de adquisición de terrenos, edificaciones ya construidas y enclavadas en el lugar de la obra, costos de estudios, diseños, planos, permisos, consultoría y servicios legales.”7 (Énfasis suplido.)
La definición de “costo total” de la obra de
construcción8, según la Ley de Municipios Autónomos
enmendada el 6 de septiembre de 1996, autoriza a incluir
en su cómputo el costo de los materiales, tales como el
concreto. Sin embargo, no puede ser por virtud de esta ley
que el Municipio de Manatí aprobó la Ordenanza Núm. 30,
serie 1994-95, bajo cuyo amparo reclama el pago del
arbitrio que nos ocupa, pues la ordenanza fue aprobada
años antes de que la legislatura expresamente creara otra
excepción a la prohibición de doble tributación. Durante
los años 1994 y 1995 ningún municipio, bajo el estado de
derecho de entonces, tenía autoridad para imponer un
arbitrio que gravase directa o indirectamente un artículo
previamente gravado por el Estado. Según esta ordenanza,
el constructor en terrenos municipales vendrá obligado a
pagar al municipio por toda obra de construcción en
concepto de arbitrios el 2.5% del costo total de la obra.
Es justamente en el Código de Rentas Internas que el
Estado Libre Asociado impone una contribución sobre todo
cemento hidráulico o sustituto de éste fabricado localmente
7 21 L.P.R.A. sec. 4052. 8 Para efectos de esta ordenanza el término “obra de construcción incluye” “[c]ualquier obra de construcción, AC-1999-28 12
o introducido en Puerto Rico por traficantes o fabricantes
locales autorizados por ley, y en el caso del cemento
importado para consumo propio por personas que no sean
traficantes.9 Por otra parte el mismo Código disponía en su
sec. 9005 que se impondrá, cobrará, y pagará un arbitrio
sobre el cemento fabricado localmente o introducido en
Puerto Rico. Tal impuesto deberá ser pagado, en primera
instancia, por el consignatario10 o por el fabricante en
caso de que el artículo sea fabricado en Puerto Rico.11
Esto nos lleva a la conclusión de que, al menos desde
que se aprobó el Código de Rentas Internas de 1994 hasta el
6 de septiembre de 1996, dado el caso en que se hubiesen
pagado impuestos estatales relativos al cemento hidráulico,
esto es, utilizado en una obra, de tenerse que
posteriormente calcular el monto del costo total de la obra
para fines de tributar sobre él, incluyéndose el costo del
cemento ya gravado, al pagar tal contribución se estaría
pagando un segundo tributo sobre el costo del cemento
hidráulico: mediante un impuesto estatal originalmente y
mediante un impuesto municipal, en segunda instancia, sobre
lo que Levy pagó por el cemento ya gravado. Tal esquema
sería contrario al Código de Rentas Internas de 1994 que
privaba sobre la Ley de Municipios Autónomos de 1991.12
incluyendo las relacionadas a la infraestructura, llevada a cabo por contratistas privados o particulares [...]”. 9 Véase 13 L.P.R.A. sec. 9008. 10 Véase 13 L.P.R.A. sec. 9069. 11 Ante. 12 Claro está, en septiembre de 1996, con posterioridad al perfeccionamiento del contrato de construcción del caso de AC-1999-28 13
Es evidente que el Municipio de Manatí actuó de forma
contraria a la ley al calcular el arbitrio de construcción
incluyendo el monto de los gastos de materiales para
establecer su cuantía. Ya hemos dicho que para determinar
la legalidad de una contribución, no es relevante su forma,
nombre o definición, sino su efecto práctico y
consecuencias en su aplicación y funcionamiento. Las
Piedras Construction Corp. v. Municipio de Dorado, res. el
28 de enero de 1994, 134 D.P.R. 1038 (1994); Maristany v.
Secretario de Hacienda, 94 D.P.R. 291, 300 (1967); C.H.
Vehicle Leasing v. E.L.A., 107 D.P.R. 94, 101-102 (1978).
No cabe duda de que el juez de instancia actuó
correctamente al determinar que tanto el arbitrio de
construcción como el arbitrio estatal afectan la misma
actividad económica que Levy llevó a cabo en el Municipio.
Nótese que el contratista de obra es un poseedor de
materiales y servicios. Esos materiales, a su vez, están
sujetos al arbitrio estatal por disposición expresa de la
Sección 2005 del Código de Rentas Internas. Mediante la
imposición del arbitrio de construcción a Levy, computado a
base del costo total del proyecto, el Municipio grava los
materiales de construcción que se instalarán en la obra. Su
claro efecto práctico es imponer un arbitrio adicional a
los artículos gravados por la ley estatal, igual que lo
marras, la Ley de Municipios se enmendó para permitir que el arbitrio de construcción se extendiese sobre el costo total del proyecto, incluyéndose para el cálculo lo gastado en materiales de construcción independientemente de que ya se hubiese tributado sobre ellos. AC-1999-28 14
hizo el Municipio de San Juan en el caso de San Miguel &
Cía. v. Diez de Andino, Tes., ante.
Resulta forzoso concluir que la imposición del
arbitrio de construcción a Levy, mediante la Ordenanza Núm.
30, serie 1994-95, del Municipio de Manatí, es contrario al
estado de Derecho prevaleciente en Puerto Rico hasta el 6
de septiembre de 1996. La doble tributación por medio de
arbitrios municipales, de artículos de construcción de
obra, estaba prohibida por el Código de Rentas Internas.
Levy tiene razón.
Sólo a partir del 6 de septiembre de 1996 podía el
Municipio de Manatí imponer arbitrios de construcción
basados en el costo total de la obra según definido en la
Ley de Arbitrios Municipales, pues el legislador definió
claramente ese concepto sin excluir del mismo el costo de
los materiales de construcción.13 Antes de esa fecha los
municipios sólo podían imponer arbitrios razonables sobre
el costo de la obra, excluyendo del mismo cualquier partida
13 De hecho, la Ley de Municipios Autónomos, en su Art. 1.003, según enmendado en 1996, 21 L.P.R.A. sec. 4001, aclara, expresamente, que a partir de dicha enmienda no existe impedimento a una doble tributación sobre esta área en Puerto Rico. Es así, pues la ley ordena que “[e]sta contribución [el arbitrio de construcción municipal] se considerará un acto separado y distinto a un objeto o actividad o cualquier renglón del objeto o actividad, que no priva o limita la facultad de los municipios para imponer contribuciones, arbitrios, impuestos, licencias, derechos, tasas y tarifas. La imposición de un arbitrio de construcción por un municipio constituirá también un acto separado y distinto a [cualquier] imposición contributiva que imponga el Estado, por lo cual ambas acciones impositivas serán compatibles.” AC-1999-28 15
sobre la cual hubiese recaído la imposición de
contribuciones estatales.
Procede, por lo tanto, declarar que la imposición del
arbitrio municipal sobre la obra de construcción de Levy
basadas en el costo total de la obra sin exclusión de los
costos de materiales de construcción es contraria a la ley
en vigor al momento de la celebración del contrato entre
las partes.14 Sólo procede el cobro de arbitrios sobre el
costo de la obra de construcción excluyendo del mismo las
partidas sobre las que ya hubiese recaído el cobro estatal
de contribuciones.
14 Según la Ley de Municipios Autónomos, en su Art. 2.002, 21 L.P.R.A. sec. 4052, “[t]oda obra de construcción dentro de los límites territoriales de un municipio [...] deberá pagar arbitrio de construcción correspondiente, previo al comienzo de dicha obra.
En estos casos, se pagarán dichos arbitrios al municipio donde se lleve a cabo dicha obra previo a la fecha de su comienzo. [...]
Tanto la Administración de Reglamentos y Permisos como la Oficina de Permisos Municipal, en el caso de municipios autónomos, no podrán otorgar permisos de construcción a ninguna obra a ser realizada a un municipio que no cumpla con los requisitos impuestos en esta sección. [...]
El arbitrio de construcción municipal será el vigente a la fecha de cierre de la subasta debidamente convocada o a la fecha de la adjudicación del contrato para aquellas obras de construcción que no requieran subastas. [...]” (Énfasis suplido).
Por otro lado, el Art. 18 de la Ley Orgánica de ARPE, 23 L.P.R.A. sec. 71q, dispone que la “Administración no expedirá permiso de construcción sin haber exigido al solicitante prueba de que ha satisfecho los arbitrios municipales correspondientes a la construcción, impuestos por o que impongan los municipios.” AC-1999-28 16
Por los fundamentos antes expuestos procede revocar la
sentencia del Tribunal de Circuito de Apelaciones que
validó la imposición del arbitrio de construcción según la
Ordenanza Núm. 30, serie 1994-95, del Municipio de Manatí,
devolviéndose el caso al Tribunal de Primera Instancia para
que determine qué parte del arbitrio impuesto por el
Municipio de Manatí sobre la obra de Levy recayó sobre los
materiales de construcción que ya habían sido objeto de
tributación estatal. Esta porción no podrá ser cobrada por
el Municipio de Manatí como parte del arbitrio.
Se dictará Sentencia de conformidad.
FRANCISCO REBOLLO LÓPEZ Juez Asociado AC-1999-28 17
SENTENCIA
Por los fundamentos expuestos en la Opinión que antecede, la cual se hace formar parte íntegra de la presente, se dicta Sentencia revocatoria de la emitida en el presente caso por el Tribunal de Circuito de Apelaciones que validó la imposición del arbitrio de construcción según la Ordenanza Núm. 30, serie 1994- 95, del Municipio de Manatí, y se devuelve el caso al Tribunal de Primera Instancia para que determine qué parte del arbitrio impuesto por el Municipio de Manatí sobre la obra de Levy recayó sobre los materiales de construcción que ya habían sido objeto de tributación estatal. Esta porción no podrá ser cobrada por el Municipio de Manatí como parte del arbitrio.
Así lo pronunció, manda el Tribunal y certifica la Secretaria del Tribunal Supremo. El Juez Asociado señor Negrón García no intervino.
Isabel Llompart Zeno Secretaria del Tribunal Supremo